Hukum Pajak Internasional

11.1     Pengertian Hukum Pajak Internasional

Perkembangan yang terjadi sampai saat ini menunjukkan adanya kecenderungan peningkatan hubungan antar masyarakat bangsa dari berbagai penjuru dunia, sehingga batas-batas negara pun menjadi semakin pudar. Hal tersebut antara lain ditenggarai oleh adanya hubungan kerjasama antar berbagai negara yang tergabung dalam kelompok-kelompok kecil seperti ASEAN, OPEC, APEC, dan lain sebagainya. Keadaan ini yang kemudian menghantarkan pada kenyataan seakan-akan di dunia ini tidak ada batasan-batasan yang menunjukkan negara bangsa, melainkan lebih pada grup-grup dimana suatu negara tergabung di dalamnya. Inilah yang oleh Kenichi Ohmae disebut dengan the borderless world.

Sekalipun hubungan kerjasama antar negara demikian luasnya, perlu dipahami bahwa setiap negara memiliki kedaulatan terhadap teritorialnya dan sekaligus kebebasan dalam menentukan segala sesuatu yang berkaitan dengan negara yang bersangkutan. Sehingga batas-batas tertentu dalam bekerjasama harus diatur dalam wujud kesepakatan, traktat maupun konvensi. Tentang hal ini, telah tercakup dalam hukum antar negara atau yang sekarang ini dikenal dengan hukum internasional.

Maka tidak dapat disangkal lagi bahwa kepentingan bersama bangsa-bangsa tersebut menghendaki secara mutlak adanya sopan santun dalam pergaulan antar negara yang berupa peraturan-peraturan hukum. Dan dalam sopan santun tersebut termasuk juga dalam pelaksanaan tugas negara sebagai pemungut pajak. Untuk itu dilakukan suatu upaya yang memungkinkan adanya kerjasama dalam bidang pajak. Dengan demikian, dalam tubuh hukum internasional termasuk pula hukum pajak internasional.

Pengertian hukum pajak internasional dapat dibagi menjadi tiga bagian dari pendapat ahli hukum pajak, yaitu:

1.      Menurut pendapat Prof. Dr. Rochmat Soemitro, bahwa hukum pajak internasional adalah hukum pajak nasional yang terdiri atas kaedah, baik berupa kaedah-kaedah nasional maupun kaedah yang berasal dari traktat antar negara dan dari prinsif atau kebiasaan yang telah diterima baik oleh negera-negara di dunia, untuk mengatur soal-soal perpajakan dan di mana dapat ditunjukkan adanya unsur-unsur asing.

2.      Menurut pendapat Prof. Dr. P.J.A. Adriani, hukum pajak internasional adalah suatu kesatuan hukum yang mengupas suatu persoalan yang diatur dalam UU Nasional mengenai pemajakan terhadap orang-orang luar negeri, peraturan-peraturan nasional untuk menghindarkan pajak ganda dan traktat-traktat.

3.      Sedangkan menurut pendapat Prof. Mr. H.J. Hofstra, hukum pajak internasional sebenarnya merupakan hukum pajak nasional yang di dalamnya mengacu pengenaan terhadap orang asing.

11.2     Kedaulatan Hukum Pajak Internasional Indonesia

Dalam hukum antarnegara terdapat suatu asas mengenai kedaulatan negara yang dinyatakan sebagai kedaulatan setiap negara untuk dengan bebas mengatur kepentingan-kepentingan rumah tangganya sendiri-sendiri, dalam batas-batas yang ditentukan oleh hukum antar negara, dan bebas dari pengaruh negara-negara lain.

Sesuai dengan azas yang telah disebutkan diatas, maka kedaulatan pemajakan sebagai spesies dari gensi kedaulatan negara dapat dinyatakan sebagai kedaulatan suatu negara untuk bertindak merdeka dalam lapangan pajak. Kekuasaan tersebut terdiri atas :

1.                   Kekuasaan untuk membuat undang-undang nasional.

2.                   Kekuasaan untuk melaksanakan peraturan yang telah dibuat. Yaitu untuk menetapkan pajak sesuai dengan tatbestand yang berakibat timbulnya utang pajak dari yang bersangkutan, lengkap dengan tindakan-tindakan paksaannya yang termasuk dalam kekuasaan eksekusi.

Hukum Pajak Internasional Indonesia secara umum dapat dikatakan barlaku terbatas hanya pada subjeknya dan objeknya yang berada di wilayah Indonesia saja. Dengan kata lain terhadap orang atau badan yang tidak bertempat tinggal atau berkedudukan di Indonesia pada dasarnya tidak akan dikenakan pajak berdasarkan UU Indonesia. Namun demikian, Hukum Pajak Internasional dapat berkaitan dengan subjek maupun objek yang berada di luar wilayah Indonesia sepanjang ada hubungan yang erat dalam hal terdapat hubungan ekonomis atau hubungan kenegaraan dengan Indonesia.

UU No. 7 Tahun 1983 tentang PPh sebagaimana telah diubah dengan UU No. 17 Tahun 2000 (UU PPh) khususnya dalam pasal 26 diatur bahwa terhadap WP luar negeri yang memperoleh penghasilan dari Indonesia antara lain berupa bunga, royalti, sewa, hadiah dan penghargaan, akan dikenakan PPh sebesar 20% dari jumlah bruto. Pasal ini menunjukkan bahwa contoh adanya hubungan ekonomis antara orang asing dengan penghasilan yang diperoleh di Indonesia.

Dalam hukum antar negara terdapat suatu asas mengenai kedaulatan negara yang dinyatakan sebagai kedaulatan setiap negara untuk dengan bebas mengatur kepentingan-kepentingan rumah tangganya sendiri, dalam batas-batas yang ditentukan oleh hukum antar negara dan bebas dari pengaruh kekuasaan negara lain. Sesuai dengan asas yang dimaksud di muak, maka kedaulatan pemajakan sebagai spesial dari gengsi kedaulatan negera dapat dinyatakan sebagai kedaulatan suatu negara untuk bertindak merdeka dalam lapangan pajak.

11.3     Sumber-sumber Hukum Pajak Internasional

Prof. Dr. Rochmat Soemito dalam bukunya “Hukum Pajak Indonesia, menyebutkan bahwa ada beberapa sumber hukum pajak internasional, yaitu:

1.                   Hukum Pajak Nasional atau Unilateral yang mengandung unsur asing.

2.                   Trakat, yaitu kaedah hukum yang dibuat menurut perjanjian antar negara baik secara bilateral maupun multilateral.

3.                   Keputusan Hakim Nasional atau Komisi Internasional tentang pajak-pajak internasional.

11.4     Terjadinya Pajak Berganda Internasional

Pajak berganda internasional umumnya terjadi karena pada dasarnya tidak ada hukum internasional yang mengatur hal tersebut sehingga terjadi bentrokan hukum antar dua negara atau lebih. Velkenbond memberikan pengertian bahwa pajak berganda internasional terjadi apabila pengenaan pajak dari dua negara atau lebih saling menindih sedemikian rupa, sehingga orang-orang yang dikenakan pajak di negara-negara yang lebih dari satu memikul beban pajak yang lebih besar daripada jika mereka dikenakan pajak di satu negara saja. Beban tambahan yang terjadi tidak semata-mata disebabkan karena perbedaan tarif dari negara-negara yang bersangkutan, melainkan karena dua negara atau lebih secara bersamaan memungut pajak atas objek dan subjek yang sama.

Dari pengertian di atas jelas bahwa pajak berganda internasional akan timbul karena atas suatu objek pajak dan subjek pajak yang sama dikenakan pajak lebih dari satu kali sehingga menimbulkan beban yang berat bagi subjek pajak yang dikenakan pajak tersebut. Selanjutnya Prof. Rochmat Soemitro menjelaskan bahwa ada beberapa sebab terjadinya pajak berganda internasional, yaitu:

1.              Subjek pajak yang sama dikenakan pajak yang sama di beberapa negera, yang dapat terjadi karena:

a.       Domisili rangkap

b.      Kewarganegaraan rangkap

c.       Bentrokan atas domisili dan asas kewarganegaraan.

2.                   Objek pajak yang sama dikenakan pajak yang sama di beberapa negara.

3.                   Subjek pajak yang sama dikenakan pajak di negara tempat tinggal berdasarkan atas wold wide incom, sedangkan di negera domisili dikenakan pajak berdasarkan asas sumber.

11.5     Cara Penghindaran Pajak Berganda Internasional

Mengingat besarnya akibat yang ditimbulkan oleh pajak ganda bagi atmosfir perekonomian dan hubungan antarnegara, maka masalah pajak ganda ini harus segera diselesaikan. Dan berikut adalah cara-cara penuntasan permasalahan tersebut3, yang penggunaannya disesuaikan dengan kondisi dan kebutuhan negara yang bersangkutan.

1.                   Cara Unilateral (sepihak)

Penyelesaian dengan cara ini dilakukan dengan cara memasukkan ketentuan yang dapat menghindarkan pajak ganda ke dalam undang-undang pajak nasional. Cara ini dapat dilakukan dengan menggunakan berbagai metode antara lain :

1.                   Tax exemption, merupakan merupakan penghindaran pajak ganda yang umumnya dilakukan oleh negara domosili yang mempunyai kewenangan pemungutan pajak secara tak terbatas (world wide income). Dalam hal ini silakukan dengan melepaskan haknya untuk memugut pajak terhadap objek pajak yang sumbernya atau asalnya dari luar negeri. Dengan demikian hak untuk memungut pajak diserahkan kepada negara sumber. Metode ini dibedakan menjadi dua macam, yaitu :

a.       Pure territorial principle

Apabila suatu negara menerapkan metode ini, maka negara tempat subyek pajak berdomisili tersebut sama sekali tidak mengenakan pajak terhadap penghasilan yang di dapat atau diperoleh dari luar negeri. Dengan kata lain, negara domisili melepaskan haknya untuk memungut pajak terhadap penghasilan yang berasal dari luar negeri dengan menggunakan asas world wide income.

b.                   Restricted territorial principle

Berbeda dengan Pure territorial principle, Restricted territorial principle memperhatikan penghasilan subyek pajak yang diperoleh atau berasal dari luar negeri, dan digunakan untuk menentukan tarif progressif pajak terhadap penghasilan yang diperoleh subyek pajak dari dalam negeri.

2.                   Tax credit

Merupakan metode pengurangan pajak apabila penghasilan yang diperoleh subjek pajak dari luar negeri dikenakan pajak baik di dalam negeri maupun di luar negeri (negara sumber). Pemberian tax credit ini dilakukan apabila jumlah pajak yang dikenakan oleh negara sumber tidak melebihi jumlah pajak yang dikenakan oleh negara domisili. Dengan kata lain, tax credit ini hanya diberikan maksimum sebesar pajak yang dikenakan negara domisili. Metode ini dapat berupa :

a.                   Direct tax credit

Metode ini banyak diberlakukan di negara-negara anglo saxon. Objek pajak dikenakan pajak di negara domisili dengan menggunakan azas world wide income, dimana terhadap jumlah pajak itu dapat dikurangkan dengan jumlah pajak yang dikenakan oleh negara sumber atas penghasilan di negara sumber, asalakan penghasilan itu sudah termasuk dalam world wide income dari subjek pajak yang bersangkutan. Apabila pajak yang dibayar di negara sumber lebih kecil daripada yang dibayarkan di negara domisili, maka dapat dikurangkan sepenuhnya (full tax credit), dimana hal seperti ini akan baikapabila tekanan dan tarif pajak di kedua negara bisa seimbang. Apabila tarif di negara sumber lebih besar daripada di negara domisili, maka dalam hal seperti ini tax credit hanya dapat diberlakukan sebagian saja (ordinary credit).

b.                   Indirect tax credit

Metode ini dimaksudkan untuk memberikan tax credit kepada perusahaan induk di negara domisili terhadap pajak yang dibayarkan subordinary-nya di negara sumber.

c.                   Fictitious tax credit atau tax sparing

Yang disebut dengan Fictitious tax credit merupakan perkembangan baru dalam hukum pajak internasional. Dalam hubungan antara negara berkembang dengan negara maju sering sekali negara sedang berkembang mempunyai kepentingan untuk mengundang investor asing dengan memberikan berbagai tax incentive. Salah satunya dengan memberikan pengenaan pajak dengan tarif yang diperendah dan tidak sama dengan tarif umum di negara tersebut atau tidak mengenakan pajak sepanjang keuntungannya ditanam kembali di negara yang bersangkutan. Sementara itu di negara maju tempat investor berdomisili, pengenaan pajak dengan menerapkan tax credit terhadap penghasilan yang diperoleh sumber pajakyang berdomisili di negara itu yang bersumber di negara asing, dimana pengenaan tax credit itu berdasarkan pada tarif umum yang dikenakan kepada negara sumber. Dari kenyataan seperti itu maka subjek pajak memperoleh keuntungan ganda, yaitu di negara sumber memperoleh keringanan pajak atau bahkan tidak dikenakan pajak, sementara dari negara domisili memperoleh keuntungan karena dikenakan tax credit.

d.                  .Reduced rate for foreign income

Merupakan metode penghindaran pajak ganda yang dilakukan negara domisili terhadap subjek pajak yang berdomisili di negara tersebut yang bersumber dari luar negeri. Terhadap penghasilan yang diperoleh atau bersumber dari luar negeri tersebut dikenakan pajak dengan tarif yang diperingan atau tidak sama dengan tarif umum yang berlaku di negara domisili itu. Jadi dalam hal ini negra domisili tidak melepaskan haknya untuk memungut pajak dar penghasilan subjek pajak yang berdomisili di negara tersebut yang diperoleh dari luar negeri, melainkan terhadap penghasilan yang bersumber dari luar negeri tersebut dikenakan pajak dengan tarif yang diperingan (telah diturunkan).

e.                   Tax deduction for foreign income

Berbeda dengan metode-metode yang telah disebutkan sebelumnya, metode ini bukan tidak mengenakan pajak sama sekali terhadap penghasilan luar negeri (credit of income againts income), atau mengkreditkannya dengan pajak yang dibayarkan di dalam negeri(credit of tax againts tax), melainkan dengan memasukkan pajak yang dibayar di luar negeri dalam komponen biaya. Seperti diketahui bahwa untuk pengenaan pajak, pada umumnya yang digunakan sebagai dasar pengenaan pajak (tax base) adalah laba bersih, yaitu laba kotor yang telah dikurangi dengan biaya-biaya dan pengeluaran-pengeluaran tertentu yang oleh undang-undang diperbolehkan untuk dikurangkan dari laba kotor.

2.         Cara Bilateral (Timbal Balik Dua Negara)

Yaitu dengan menggunakan hukum internasional diantara dua negara yang terlibat, yang isinya menyepakati untuk menghindari pajak ganda internasional. Penghindaran pajak berganda internasional (tax treaty) seperti itu sering disebut dengan P3B (Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda). Biasanya di dalamnya menyepakati tentang hak pemungutan pajak, yang dilakukan secara timbal balik, mengingat adanya kemungkinan dalam suatu negara diterapkan lebih dari satu asas pengenaan pajak.

Dengan P3B sebenarnya ada keuntungan tertentu, yakni persoalan yang berkaitan dengan pajak ganda nasional pada umumnya dapat terpecahkan hampir secara menyeluruh. Akan tetapi, bukan berarti cara ini tidak mengandung kelemahan. Kelemahan yang sering kali muncul adalah tidak mudahnya mencapai kesepakatan antara dua negara yang saling berkepentingan. Demikian pula terjadinya kemungkinan akan menguntungkan salah satu pihak.

Secara umum dikenal dua model P3B. Model pertama adalah model yang disusun oleh komite fiskal organisasi kerja ekonomi dan pembangunan (organisation for economic cooperation and development – OECD), sedangkan yang kedua adalah model berdasarkan konvensi PBB (UN-Model).

3.                   Cara Multilateral

Dalam cara ini, sejumlah negara menandatangani traktat yang isinya menyepakati penghindaran pajak ganda internasional yang terjadi antara mereka terhadap subjek pajak atau objek pajak tertentu. Dalam hal ini biasanya hak untuk mengenakan pajak diberikan kepada negara sumber. Sementara negara domisili dan negara kebangsaan mengalah seperti halnya konvensi Wina tahun 1961, di dalamnya juga memuat mengenai kemungkinan dibebaskannya perwakilan negara yang ditempatkan di negara lain dari pengenaan pajak.

4.                    Cara Kebiasaan Internasional

Cara penyelesaian ini dilakukan, terutama apabila cara-cara seperti tersebut di atas tidak dapat ditempuh. Pada umumnya dianut kebiasaan bahwa negara sumber diberikan hak terlebih untuk memungut pajak, sementara negara domisili dan negara kebangsaan melepaskan haknya. Hal tersebut dapat dipahamu mengingat negara domisili dan negara kebangsaan akan memiliki banyak peluang untuk mengenakan pajak, tentunya apabila negara tersebut menggunakan asas domisili untuk negara domisili dan asas kebangsaan di negara dimana subjek pajak berkebangsaan.

5.                   Kedudukan Hukum Perjanjian Perpajakan

Bagaimana kedudukan hukum suatu perjanjian perpajakan yang diadakan antara Indonesia dengan negara lain? Bila ditelusuri dasar hukum bisa diadakannya perjanjian perpajakan antar negara, maka kita kembali pada konstitusi yaitu pasal 11 ayat (1) UUD 1945 beserta perubahannya. Mengacu pada dasar hukum tersebut, tentu saja akan memerlukan waktu yang cukup lama. Oleh karenanya, dengan pertimbangan kepraktisan khusus dalam lalu lintas hukum internasional antara Indonesia dengan negara-negara lain yang cukup intensif, maka tidak diperlukan lagi persetujuan DPR tetapi cukup diberitahukan saja.

Berdasarkan ketentuan Pasal 11 UUD 1945 di atas, maka dapat disimpulkan bahwa kedudukan hukum perjanjian perpajakan adalah sama dengan UU Nasional seperti UU tentang PPh. Kedudukan hukum perjanjian perpajakan tidak lebih tinggi dari UU Perpajakan Nasional.